权益法的核算
　　权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。
　　投资企业对被投资单位具有共同控制(即合营企业)或重大影响(即联营企业)的长期股权投资，应当采用权益法核算。
　　长期股权投资权益法的核算分为三步：投资时、持有期间和处置时的核算。
　　(一)投资时的核算(初始计量)
　　投资时的核算应先确定初始投资成本，然后对初始投资成本进行调整：
　　1.确定初始投资成本
　　长期股权投资采用权益法核算下，初始投资成本的确定与上述成本法下非企业合并形成的长期股权投资一样，应当按照下列规定确定其初始投资成本：
　　(1)以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。
　　(2)以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。
　　(3)投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。
　　2.调整初始投资成本
　　(1)长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本。
　　(2)长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益(营业外收入，视同捐赠利得)，同时调整长期股权投资的成本。账务处理是：
　　借：长期股权投资——××公司(成本)
　　贷：营业外收入
　　【例8】A公司支付2000万元取得B公司30%的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为6000万元(可辨认资产公允价值-负债公允价值)。假设A公司能够对B公司施加重大影响，则A公司应进行的会计处理为：
　　借：长期股权投资——B公司(成本) 2000
　　贷：银行存款 2000
　　注：取得的份额为1800万元(6000×30%)，支付的代价为2000万元，多付的200万元为商誉，仍保留在长期股权投资的余额中。
　　假设投资时B公司可辨认净资产的公允价值为7000万元，则A公司应进行的处理为：
　　借：长期股权投资——B公司(成本) 2000
　　贷：银行存款 2000
　　借：长期股权投资——B公司(成本) 100
　　贷：营业外收入 100 (捐赠利得)
　　注：取得的份额为2100万元(7000×30%)，支付的代价为2000万元，少付的100万元视同接受捐赠，计入营业外收入。
　　(二)持有期间的核算
　　采用权益法核算下，持有期间有二件事：确认权益、计提减值：
　　1.确认权益
　　(1)由于被投资企业净利润的变动，投资企业应确认投资收益，同时调整长期股权投资。应注意：
　　1)一般情况下，投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。
　　投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。其账务处理是：
　　借：长期股权投资——××公司(损益调整)
　　贷：投资收益
　　借：应收股利
　　贷：长期股权投资——××公司(损益调整)
　　2)投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。
　　其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期性的应收项目，如企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。
　　企业存在其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目以及负有承担额外损失义务的情况下，在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：冲减长期股权投资的账面价值;如果长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值(即冲减长期应收款);在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。
　　【例9】甲企业持有乙企业40%的股权,2007年12月31日投资的账面价值为2000万元。乙企业2008年亏损3000万元。假定取得投资时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。则：
　　甲企业2008年应确认投资损失1200万元;长期股权投资账面价值降至800万元(2000-1200)。
　　借：投资收益 1200
　　贷：长期股权投资——损益调整 1200
　　上述如果乙企业当年度的亏损额为6000万元，当年度甲企业应分担损失2400万元，长期股权投资账面价值减至0，如果甲企业账上有应收乙企业长期应收款800万元(该长期应收款没有清收计划)，则应进一步确认损失：
　　借：投资收益 2400
　　贷：长期股权投资——损益调整 2000
　　长期应收款 400
　　被投资单位以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述顺序相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他长期权益以及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。
　　3)投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。
　　需要考虑的调整因素有：一是被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致，应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整;二是以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及以投资企业取得投资时公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。
　　【例10】甲企业于2007年1月1日取得联营企业30%的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为1200万元，账面价值为600万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。被投资单位2007年度利润表中净利润为500万元。
　　被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为60万元，按照取得投资时点上固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为120万元，假定不考虑所得税影响，按照被投资单位的账面净利润计算确定的投资收益应为150(500×30%)万元。如按该固定资产的公允价值计算的净利润为440(500-60)万元，投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益为132(440×30%)万元。
　　借：长期股权投资——损益调整 132
　　贷：投资收益 132
　　在进行有关调整时，应当考虑重要性项目。如果无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值，或者投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值之间的差额较小，以及其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整，可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资收益，但应在附注中说明这一事实及其原因。
　　4)投资企业在采用权益法确认投资收益时，应抵销与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益。该未实现内部交易既包括顺流交易也包括逆流交易。其中顺流交易是指投资企业向联营企业或合营企业出售资产，逆流交易是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产。当该未实现内部交易损益体现在投资方或其联营企业、合营企业持有的资产账面价值中时，相关的损益在计算确认投资损益时应予以抵销。这是今年新增加的重要知识点。抵销了未实现内部交易损益后确认投资收益，通常称为“完全权益法”。
　　①对于联营企业或合营企业向投资企业出售资产的逆流交易，存在未实现内部交易损益的情况下(即有关资产未对外部独立第三方出售)，投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应予以抵销。投资企业对外编制合并财务报表的，应在合并财务报表中对长期股权投资及包含未实现内部交易损益的资产账面价值进行调整，抵销有关资产账面价值中包含的未实现内部交易损益，相应调整对联营企业或合营企业的长期股权投资。
　　【例11】甲企业于20×7年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。20×7年8月，乙公司将其成本为300万元的某商品以500万元的价格出给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。至20×7年资产负债表日，甲企业仍未对外出售该存货。乙公司20×7年实现净利润为1600万元。
　　甲公司在按照权益法确认应享有乙公司20×7年净损益时，应进行以下会计处理：
　　借：长期股权投资——损益调整 (14 000 000×20%) 2 800 000
　　贷：投资收益 2 800 000
　　进行上述处理后，投资企业有子公司，需要编制合并财务报表的，在合并财务报表中，因该未实现内部交易体现在投资企业持有存货的账面价值当中，应在合并财务报表中进行以下调整：
　　借：长期股权投资——损益调整(200万×20%)400 000
　　贷：存货 400 000
　　注：本笔分录在合并报表试题中很可能考到。
　　②对于投资企业向联营企业或合营企业出售资产的顺流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下，投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资收益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响。
　　【例12】甲企业持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。20×7年，甲公司将其账面价值为300万元的商品以500万元的价格出售给乙公司。至20×7年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，二者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20×7年净利润为1000万元。假定不考虑所得税因素。
　　采用权益法计算确认投资损益时应予以抵销，即甲公司应当进行会计处理为：
　　借：长期股权投资——损益调整[(1000-200)×20%]1600000
　　贷：投资收益 1600000
　　甲企业如需要编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应在个别报表已确认投资损益的基础上进行以下调整：
　　借：营业收入(500万×20%)1000000
　　贷：营业成本(300万×20%)600000
　　投资收益 400000
　　注：本笔分录是国际上的通行做法，在合并报表试题中很可能考到。
　　应当说明的是，投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。
　　例如，上例中，如果甲公司将其账面价值为300万元的商品以260万元的价格出售给乙公司，则损失40万元在确认投资收益时不考虑，甲公司应按乙公司净利润1000万元的20%，即200万元确认投资收益。
　　(2)被投资企业净利润以外的权益变动(资本公积)，投资企业应确认资本公积(其他资本公积)，同时调整长期股权投资。投资企业的账务处理是：
　　借：长期股权投资——××公司(其他权益变动)
　　贷：资本公积——其他资本公积
　　2.期末计提减值
　　长期股权投资采用权益法核算时，计提资产减值应当按照“资产减值”准则有关规定处理。计提减值的账务处理是：
　　借：资产减值损失
　　贷：长期股权投资减值准备
　　(三)处置时的核算(确定转让损益)
　　处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益(投资收益)。同时因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益(投资收益)。处置时的账务处理是：
　　借：银行存款
　　长期股权投资减值准备
　　资本公积——其他资本公积
　　贷：长期股权投资——××公司(成本)
　　——××公司(损益调整)
　　——××公司(其他权益变动)
　　投资收益(借或贷)
　　【例13】综合例子说明权益法核算的全过程
　　甲公司投资于D公司，有关投资的情况如下：
　　(1)2007年1月1日甲公司支付现金1000万元给B公司，受让B公司持有的D公司20%的股权(具有重大影响)，采用权益法核算。假设未发生直接相关费用和税金。受让股权时D公司的可辨认净资产公允价值为4000万元。则甲公司账务处理如下：
　　借：长期股权投资——D公司(成本)1000
　　贷：银行存款 1000
　　应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额=4000×20%=800(万元)，因初始投资成本1000万元>应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额800万元，不调整长期股权投资的初始投资成本。
　　(2)2007年12月31日，D公司2007年实现的净利润为600万元;本年度因某经济事项使资本公积增加150万元。假设不考虑对净利润的调整。甲公司账务处理是：
　　借：长期股权投资——D公司(损益调整)(600×20%) 120
　　贷：投资收益 120
　　借：长期股权投资——D公司(其他权益变动)(150×20%) 30
　　贷：资本公积——其他资本公积 30
　　(3)2008年3月12日，D公司宣告分配现金股利200万元;甲公司于4月15日收到。
　　借：应收股利(200×20%) 40
　　贷：长期股权投资——D公司(损益调整) 40
　　借：银行存款 40
　　贷：应收股利 40
　　(4)2008年D公司发生亏损2000万元，假设不考虑对净利润的调整。
　　借：投资收益 (2000×20%) 400
　　贷：长期股权投资——D公司(损益调整) 400
　　因D公司发生巨额亏损，甲公司持有的D公司股权出现减值的迹象，经测试，2008年末甲公司对D公司的投资可收回金额为700万元。
　　计提减值准备前长期股权投资的账面余额=投资成本1000+损益调整(-320)(120-40-400)+其他权益变动30=710(万元)，可收回金额为700万元，需计提10万元减值准备：
　　借：资产减值损失 10
　　贷：长期股权投资减值准备 10
　　(5)2009年1月20日，甲公司经协商，将持有的D公司的全部股权转让给丁企业，收到股权转让款800万元。
　　借：银行存款 800
　　长期股权投资减值准备 10
　　资本公积——其他资本公积 30
　　贷：长期股权投资—— D公司(成本)1000
　　—— D公司(损益调整)-320
　　—— D公司(其他权益变动)30
　　投资收益 130
　　?　小结： 成本法与权益法比较
　　成本法权益法说明
　　适用范围对子公司投资、对没有重大影响的权益性投资对合营企业投资、对联营企业投资各二个适用范围
　　投资时按账面价值或公允价值确定初始投资成本按公允价值确定初始投资成本，同时调整初始投资成本权益法比成本法多了一个调整初始投资成本
　　持有期间（1）确认投资收益
　　（2）按资产减值准则和金融工具确认和计量准则计提减值（1）确认权益
　　（2）按资产减值准则计提减值成本法不确认被投资企业的权益变动；权益法应确认被投资企业的权益变动
　　处置时将取得价款和账面价值确认转让损益将取得价款和账面价值确认转让损益，同时将资本公积转入投资收益权益法下多了将资本公积转入投资收益